• Mehrwertsteuer: Vermietung von Liegenschaften

Mehrwertsteuer: Vermietung von Liegenschaften

31.01.2020 CHRISTIAN BEGERT DAS / CAS in Mehrwertsteuer FH Fachmann im Finanz- und Rechnungswesen mit Eidg. Fachausweis, Leiter MWSTBeratung BDO AG Nordwestschweiz

Die Vermietung von Gebäuden oder Gebäudeteilen ist grundsätzlich von der Mehrwertsteuer ausgenommen. Als Konsequenz daraus ist der Vorsteuerabzug auf den im Zusammenhang mit der Vermietung stehenden Immobilienaufwendungen (Investitions- und Unterhaltskosten) ausgeschlossen.

Wird die Liegenschaft bzw. Teile davon nicht ausschliesslich für Wohnzwecke genutzt, hat der Vermieter die Möglichkeit, die Mieteinnahmen freiwillig zu versteuern (Option). Im Gegenzug dürfte er den Vorsteuerabzug auf den Immobilienaufwendungen vornehmen.

Zu beachten ist auch, dass Nebenkosten aus Sicht der Mehrwertsteuer als unselbstständige Nebenleistungen gelten und mehrwertsteuerlich wie die entsprechende Hauptleistung (Mietverhältnis) behandelt werden. Gleiches gilt für die Vermietung von Parkplätzen. Werden dem Liegenschaftsmieter gleichzeitig auch Parkplätze vermietet, qualifiziert die Parkplatzvermietung als Nebenleistung und wird steuerlich gleich behandelt wie die Liegenschaftsvermietung (somit grundsätzlich von der MWST ausgenommen). Hier ist zu beachten, dass die blosse Parkplatzvermietung (ohne gleichzeitige Liegenschaftsvermietung) zum Normalsatz von derzeit 7,7 Prozent steuerbar ist.

Nachfolgend erläutern wir die mehrwertsteuerlichen Auswirkungen im Zusammenhang mit der steuerbaren (optierten) und nicht steuerbaren Vermietung von Liegenschaften oder Teilen davon sowie die Auswirkungen einer allfälligen Nutzungsänderung. Ausserdem zeigen wir die Abgrenzungskriterien zwischen der von der MWST ausgenommenen Vermietung zur steuerbaren Infrastrukturnutzung bei gemeinsam genutzten Räumlichkeiten auf.

Option – freiwillige Versteuerung der Mieteinnahmen

Zur Vermeidung von nicht rückforderbarer Vorsteuer besteht die Möglichkeit, die Vermietung mithilfe der Option freiwillig der Mehrwertsteuer zu unterstellen. Die Option ist jedoch ausgeschlossen, wenn der Mieter die Immobilie bzw. den Immobilienteil ausschliesslich für Wohnzwecke nutzt. Einzig in denjenigen Fällen, in denen die Liegenschaft als zivilrechtlicher Wohnsitz oder für den Wochenaufenthalt dient, ist eine Option somit ausgeschlossen. Hierbei ist zu beachten, dass die Vermietung von Ferienwohnungen als Beherbergungsleistung qualifiziert und zum Sondersatz von derzeit 3,7 Prozent steuerbar ist.

Jeder Mietvertrag ist gesondert zu betrachten. Somit kann innerhalb eines einzelnen Gebäudes für einzelne Mietverhältnisse optiert werden, während die übrigen von der Mehrwertsteuer ausgenommen sind. Der Vorsteuerabzug ist in solchen Fällen (gemischte Nutzung) lediglich anteilsmässig – im Umfang der optierten Mietverhältnisse – möglich. Die rechtsgültige Ausübung der Option erfolgt durch offenen Ausweis der Mehrwertsteuer auf der entsprechenden Rechnung bzw. im jeweiligen Mietvertrag und / oder durch die Deklaration in Ziffer 205 des MWST-Abrechnungsformulars. 

Die Option ist in all denjenigen Fällen sinnvoll, in denen die anfallende Mehrwertsteuer auch tatsächlich auf den Mieter überwälzt werden kann. Der entsprechende Vorsteuerabzug auf den Anlagekosten sowie dem laufenden Unterhalt der entsprechenden Immobilie führt für den Vermieter zu tieferen Kosten und somit zu einer höheren Rendite.

Nutzungsänderungen – z. B. infolge Mieterwechsels

Wie bereits erwähnt, können – mit Ausnahme der Vermietung von Liegenschaften zu Wohnzwecken – grundsätzlich sämtliche Mietverhältnisse freiwillig der Mehrwertsteuer unterstellt werden (Option). Im Gegenzug zur Versteuerung der Mietumsätze besteht sowohl auf den Anlagekosten als auch auf dem laufenden Unterhalt die Möglichkeit des Vorsteuerabzuges.

Insbesondere im Falle von Mieterwechseln kann es bei bisher optiert genutzten Gebäudeteilen zu unliebsamen Überraschungen kommen. Wird für den entsprechenden Gebäudeteil neu auf eine Option verzichtet, liegt aus mehrwertsteuerlicher Sicht eine relevante Nutzungsänderung vor. Der bisher für steuerbare Zwecke verwendete Gebäudeteil (optierte Vermietung) wird neu für eine ausgenommene Tätigkeit verwendet (Vermietung ohne Option). Unter Berücksichtigung einer jährlichen Abschreibung von 5 Prozent pro abgelaufenen Kalenderjahres ist auf den bereits vorgenommenen Vorsteuerabzügen auf den Anlagekosten (Investitionskosten und wertvermehrende Aufwendungen) eine Vorsteuerkorrektur (Eigenverbrauch) vorzunehmen.

Im umgekehrten Fall (bisher von der Mehrwertsteuer ausgenommene Vermietung, neu mit Option) kann rückwirkend ein anteiliger Vorsteuerabzug in Form einer Einlageentsteuerung vorgenommen werden.

An dieser Stelle ist zu beachten, dass auch der Verkauf von Liegenschaften bzw. Teilen davon steuerrelevante Nutzungsänderungen auslösen kann. 

Vermietung / Zurverfügungstellung von Infrastruktur

Für die MWST ist entscheidend, ob eine räumlich abgegrenzte Fläche (Gebäudeteil, einzelnes Büro, Grundstückteil) dem Mieter exklusiv oder gemeinsam mit anderen Personen zur Nutzung überlassen wird.

Die exklusive Nutzung ist üblicherweise dann gegeben, wenn die betreffenden Räume allein durch den Mieter für eine bestimmte oder unbestimmte Dauer genutzt werden können. In dieser Konstellation unterliegt das Mietentgelt als von der MWST ausgenommener Umsatz nicht der MWST (mit Optionsmöglichkeit).

Werden Räumlichkeiten (z. B. Grossraumbüro oder Lager) und allenfalls Infrastruktur (z. B. IT-Infrastruktur) gleichzeitig an verschiedene Mieter vermietet bzw. zur Nutzung bereitgestellt, handelt es sich dabei grundsätzlich um zum Normalsatz steuerbare Dienstleistungen.

Empfehlungen

Die Vermietung von Gebäuden oder Gebäudeteilen bietet aus mehrwertsteuerlicher Sicht mit dem Instrument der Option Optimierungsund Gestaltungsspielraum. Eine rechtzeitige Abklärung der entsprechenden Möglichkeiten im Rahmen einer Gesamtstrategie ist äusserst empfehlenswert. Auch allfällige mit Nutzungsänderungen verbundene Vorsteuerkorrekturen können unerwünschte Folgen haben (Eigenverbrauch) bzw. Chancen bieten (Einlageentsteuerung).

Ausserdem ist jeweils zu prüfen, ob bereits im Vornherein eine zwingend steuerbare Leistung – in Form der Zurverfügungstellung von Infrastruktur (Mitbenützungsrecht) – vorliegt.